融合的理論基礎(chǔ)

財務(wù)會計與管理會計兩者在實際工作中，始終存在著“此中有彼，彼中有此”的緊密聯(lián)系，它們相互補充、互相滲透、相輔相成。因此，應(yīng)尋求兩者在企業(yè)管理和服務(wù)中的相互借鑒和應(yīng)用，力求以最低的人力財務(wù)成本，取得管理和財務(wù)的雙重需要。在知識經(jīng)濟條件下，隨著信息技術(shù)與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的迅猛發(fā)展及其在會計中的廣泛應(yīng)用，財務(wù)會計與管理會計進(jìn)一步融合不僅必然、可能，而且有其特定的理論基礎(chǔ)。

1.財務(wù)會計和管理會計的本質(zhì)都是一種管理活動，這是兩者融合的理論前提。

2.財務(wù)會計與管理會計對象的同一性是融合的客觀基礎(chǔ)。

3.財務(wù)會計與管理會計最終目標(biāo)的一致性是融合的主要原因。

對有效融合的幾點設(shè)想

1.從基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的采集來保證管理會計與財務(wù)會計的有效融合。對財務(wù)會計來講，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的采集實質(zhì)上就是會計確認(rèn)和計量、以及填制會計憑證的過程；模型運算實質(zhì)上就是編制會計分錄，財務(wù)會計的分類賬、總賬和會計報表都可以看作是模型運算的結(jié)果。對管理會計而言，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的采集就是管理會計循環(huán)中的原始信息挑選過程；模型運算就是計算、對比、差異分析過程，并產(chǎn)生相應(yīng)的報告。盡管有差別，可是兩者的循環(huán)起點均是企業(yè)的經(jīng)營活動。因此，財務(wù)會計和管理會計的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)可以通過合并原始信息源的方法達(dá)到兼容。

2.會計基礎(chǔ)工作的細(xì)化及財務(wù)資料格式的全新設(shè)計是管理與會計融合運用的前提基礎(chǔ)。設(shè)計會計憑證，并使之成為財務(wù)會計和管理會計共用的原始信息采集工具。會計憑證是原始信息采集、挑選、分類工具，是所有會計工作及管理會計運用的基礎(chǔ)信息來源，也是最基礎(chǔ)的數(shù)據(jù)庫管理的信息來源，是財務(wù)會計與管理會計聯(lián)系、融合的媒介。現(xiàn)行的以貨幣為單位，僅有財務(wù)會計借、貸方記錄的會計憑證顯然很難滿足上述需要，因此必須對會計憑證的記錄形式和輸入方式進(jìn)行重新設(shè)計。會計憑證記錄形式的變化主要體現(xiàn)在兩個方面：一是在原有財務(wù)會計科目的基礎(chǔ)上，增加統(tǒng)計信息代碼或類別欄，以求在基礎(chǔ)上為管理及會計工作做好準(zhǔn)備，避免以后在運用中的重復(fù)篩選。二是增加備用信息欄，以記錄管理會計所需的非貨幣信息。

根據(jù)需要，筆者建議設(shè)置會計賬簿及管理會計兩套賬簿格式。其數(shù)據(jù)來源為會計憑證，會計賬簿根據(jù)會計要求設(shè)置并由憑證生成。管理會計賬簿則根據(jù)各單位管理需要設(shè)計相應(yīng)的格式，根據(jù)會計憑證中的統(tǒng)計代碼類別生成。會計報表與管理會計報表則根據(jù)各自相應(yīng)的賬簿生成。財務(wù)會計方面主要有資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表以及有關(guān)賬簿的格式和相應(yīng)的計算公式，管理會計方面主要是建立管理會計標(biāo)準(zhǔn)及相應(yīng)的分析計算模型。

綜上所述，筆者認(rèn)為，建立財務(wù)會計與管理會計相融合的會計體系，不僅適合我國目前國情，而且有其可操作性。要做好以上工作，首先，領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)重視管理會計在企業(yè)決策中的作用。實踐證明，一個企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)對管理會計的重視程度直接決定著管理會計發(fā)展的前途。進(jìn)而決定著企業(yè)盛衰、成敗和生存發(fā)展。其次，應(yīng)加強管理會計教育，提高會計人員的素質(zhì)。具體做法是普遍開設(shè)管理會計課，使得所有會計人員和其他經(jīng)濟工作者都能懂得、了解管理會計，培養(yǎng)出一批財務(wù)會計與管理會計相當(dāng)精通的專業(yè)人才。只有在做好以上工作的基礎(chǔ)上，才能使財務(wù)與管理融合的體系得到充分發(fā)揮與運用，以求更好地服務(wù)于企業(yè)。

中國財經(jīng)報·林莉隨著全球經(jīng)濟一體化和資本國際化進(jìn)程的加快，國際間投資業(yè)務(wù)不斷擴大，跨國公司在整個世界經(jīng)濟中所發(fā)揮的作用和所占的比例也越來越大，使得作為跨國公司合并會計報表編制前提的外幣報表折算顯得越發(fā)重要。但目前國際上在外幣報表折算中折算匯率的選擇和折算差額的處理，尚未形成一致的國際慣例，使得外幣報表折算成為當(dāng)今世界各國會計實務(wù)的主要差異所在。

一、世界各國所遵循的折算方法存在差異。

目前外幣報表折算方法主要有流動與非流動項目法，貨幣與非貨幣項目法，時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法。由于這幾種方法各有利弊和側(cè)重。以及世界各國的政治、經(jīng)濟、文化傳統(tǒng)等會計環(huán)境不同，導(dǎo)致各國在折算方法的采用上存在差異。采用流動與非流動項目法的國家有南非、伊朗、新西蘭、巴基斯坦等少數(shù)國家。采用貨幣與非貨幣項目法的國家和地區(qū)主要有瑞典、韓國、臺灣、菲律賓、洪都拉斯等。流行現(xiàn)行匯率法的國家和地區(qū)有美國、英國、加拿大、法國、德國、香港、荷蘭、印度、新加坡、馬來西亞等。流行時態(tài)法的國家有美國、英國、加拿大、奧地利、阿根廷、巴拿馬等。

二、幾個有代表性的國家和國際組織的國際比較。

1.美國。美國1981年公布的第52號財務(wù)會計準(zhǔn)則規(guī)定外幣折算的目標(biāo)是：（1）在合并報表中應(yīng)根據(jù)美國公認(rèn)會計原則，以功能性貨幣表述財務(wù)成果和財務(wù)關(guān)系；（2）提供由于匯率變動可能對公司現(xiàn)金流量和股東權(quán)益、預(yù)期經(jīng)濟影響的信息。所謂功能性貨幣是指國外主體從事經(jīng)營活動和產(chǎn)生現(xiàn)金流量的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。國外主體按其經(jīng)營所處的環(huán)境不同，分為母公司的有機組成部分和自主經(jīng)營的國外主體兩類。前者所指的國外子公司視為母公司在境外經(jīng)營的延伸，其功能性貨幣通常為美元，采用時態(tài)法對外幣報表進(jìn)行重新計量。所謂重新計量即指將國外于公司記帳用的貨幣折算成功能性貨幣。后者是指在生產(chǎn)經(jīng)營和財務(wù)決策有較大的自主權(quán)，并與國外經(jīng)濟環(huán)境融為一體的經(jīng)濟實體。其功能性貨幣一般非母公司的報告貨幣（美元）。如其功能性貨幣為子公司所在國的貨幣，此時采用現(xiàn)行匯率法對國外子公司的外幣報表進(jìn)行折算；如其功能性貨幣為第三國貨幣則先采用時態(tài)法將其按子公司所在國貨幣記帳的報表重新按第三國貨幣計量，再采用現(xiàn)行匯率法折算成美元表述。

2.英國。英國第20號標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告《外幣折算會計》被作為英國當(dāng)前外幣報表折算的權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)，它與美國的第52號財務(wù)會計準(zhǔn)則的有關(guān)要求基本一致。不同之處在于：

第一，對自主經(jīng)營的國外實體因采用現(xiàn)行匯率產(chǎn)生的折算損益，記人類似準(zhǔn)備性質(zhì)的“暫記項目”，以備抵未來期間可能發(fā)生的折算損益，但由于借款凈額引起的損益則記入當(dāng)期損益。

第二，在現(xiàn)行匯率法下，對損益表項目既允許采用美國做法，即按整個報告期的加權(quán)平均匯率折算，也允許按編表日的現(xiàn)行匯率折算。這主要是為了更好保持現(xiàn)行匯率下國外子公司原有報表上反映的財務(wù)狀況和金額比例關(guān)系不被破壞。

第三，對處在惡性通貨膨脹環(huán)境下的自主經(jīng)營的國外實體，要求在折算前先進(jìn)行物價變動影響的調(diào)整，然后再采用現(xiàn)行匯率法對外幣報表折算。對此情況，美國第52號財務(wù)會計準(zhǔn)則要求采用時態(tài)法對國外子公司外幣報表折算。

3.加拿大。加拿大的外幣報表折算方法也與美國第52號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告的要求基本一致，主要區(qū)別在于長期貨幣性項目的外幣交易損益和外幣折算損益要遞延，在有關(guān)項目的存續(xù)期內(nèi)予以攤銷。此外，遞延所得稅按歷史匯率折算，而美國則按現(xiàn)行匯率折算。

4.荷蘭。荷蘭基本上是采用現(xiàn)行匯率法折算外幣報表，但對固定資產(chǎn)項目及其折舊費卻按歷史匯率折算，折算損益轉(zhuǎn)入準(zhǔn)備帳戶，以備抵未來期間可能發(fā)生的折算損益。但有的公司如菲利浦公司則將當(dāng)期折算損失不足以用前期累計的折算利得沖減部分直接記入當(dāng)期損益。

5.日本。日本的外幣報表折算方法，既有時態(tài)法的特征又有現(xiàn)行匯率法的特征。具體來說，在采用時態(tài)法時，對長期貨幣性資產(chǎn)和負(fù)債項目都按歷史匯率折算，折算差額記在資產(chǎn)負(fù)債表中作為有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的調(diào)整項目。另外，允許子公司在特殊經(jīng)營環(huán)境下，可采用其他合理的折算方法。

6、國際會計準(zhǔn)則委員會。1983年7月第21號國際會計準(zhǔn)則《外幣匯率變動影響的會計）是在美國第52號財務(wù)會計準(zhǔn)則和英國第20號標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告頒布后才公布的。它兼容了兩者的主要內(nèi)容，在實質(zhì)上并無多大區(qū)別，但在對折算差額的處理上體現(xiàn)了靈活性：

（1）與長期貨幣性項目有關(guān)的外幣折算損益可以在這些貨幣性項目的存續(xù)期內(nèi)遞延攤銷。

（2）對由于惡性通貨膨脹所引起的折算差額，可以作為成本的調(diào)整數(shù)記入有關(guān)資產(chǎn)的帳面價值，條件是每次調(diào)整后的帳面金額應(yīng)不高于重置成本，不高于通過使用或銷售這項資產(chǎn)可以收回的金額。

三、我國有關(guān)外幣報表折算的規(guī)定。

我國有關(guān)外幣報表的折算，在人民幣實行高度集中的外匯管制時期，人民幣按歷史匯率折算貨幣性項目與非貨幣性項目。1995年2月頒布的（合并會計報表暫行規(guī)定》要求采用現(xiàn)行匯率法。但1995年7月財政部制訂并印發(fā)的具體會計準(zhǔn)則《外幣折算》征求意見稿中，卻根據(jù)境外營業(yè)與報告企業(yè)相關(guān)的融資和經(jīng)營方式的不同，將境外實體和報告企業(yè)經(jīng)營組成部分的境外營業(yè)兩種類型，規(guī)定對境外實體采用現(xiàn)行匯率法，對作為報告企業(yè)組成部分的境外營業(yè)采用時態(tài)法。可見我國征求意見稿中有關(guān)規(guī)定與美、英兩國的現(xiàn)行做法及國際會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定在實質(zhì)上已趨相同。